Виды международных соглашений об устранении двойного налогообложения
Все имеющиеся соглашения, которыми в той или иной форме регулируются налоговые вопросы, можно подразделить на две группы. Первая — это собственно налоговые соглашения, вторая — прочие международные соглашения и договоры, в которых наряду с другими решаются и налоговые вопросы. Налоговые соглашения первой группы включают различные типы соглашений. Среди них можно выделить: а) соглашения об оказании административной помощи; б) ограниченные налоговые соглашения; в) общие налоговые соглашения; г) соглашения о налогах на наследства; д) соглашения о налогах по социальному страхованию. Наиболее распространенным в прошлом типом соглашений были соглашения о режиме налогообложения жителей в приграничных районах (например, соглашение между Францией и Люксембургом 1906 г.). Широко были распространены также ограниченные налоговые соглашения: об устранении двойного налогообложения морских и воздушных перевозок; о налоговом режиме отдельных компаний (например, соглашение между Францией и Испанией 1926 г.); об устранении двойного налогообложения платежей по авторским правам, лицензионных платежей и др. В настоящее время все эти соглашения вытесняются сравнительно новой формой соглашения, которая стала часто применяться лишь после первой мировой войны (в связи с широким распространением и ростом подоходных налогов), — общим налоговым соглашением (или конвенцией). Такие соглашения, как правило, охватывают все вопросы, относящиеся к взаимоотношениям государств по линии прямых налогов (на доходы и на имущество) и заменяют ранее заключенные ограниченные соглашения в этой сфере. Конкретное сотрудничество между налоговыми властями обычно регулируется специальными статьями такого общего соглашения (иногда в развитие этих статей заключаются специальные административные или рабочие соглашения) либо особыми соглашениями об административной помощи в налоговых вопросах. Кроме того, вопросы, касающиеся ответственности за совершение налоговых преступлений и принудительного взимания налогов, охватываются большинством имеющихся соглашений об оказании правовой помощи. Самостоятельным и весьма распространенным видом налогового соглашения являются соглашения об устранении двойного налогообложения наследств. Они явились первой формой соглашения в области прямого налогообложения (налоги с наследств, как известно, появились много раньше подоходных налогов). Наконец, самый последний вид по времени возникновения— это соглашения, распространяющиеся на налоги и взносы, взимаемые по системе социального страхования. Значительное увеличение платежей, взимаемых с населения по государственному социальному страхованию в большинстве развитых стран, и необходимость устранения двойного взимания таких платежей вынудили обратить особое внимание на эту проблему, и ряд стран (США, Франция, Германия и др.) имеют уже по несколько соглашений в этой сфере. Кроме того, непосредственно к этой группе примыкают также чисто налоговые соглашения, но особого, неравноправного характера. Это соглашения о распространении налоговой юрисдикции, применяемые в отношениях между метрополиями и опекаемыми или зависимыми странами и территориями. Количество таких соглашений в настоящее время невелико (соглашения США с Пуэрто-Рико, Гуамом и др., соглашения Франции с заморскими территориями, с герцогством Монако и т. д.). Во вторую группу входят различные международные соглашения, в которых наряду с другими основными вопросами затрагиваются и вопросы налогового характера. Во-первых, это весьма распространенные соглашения об основах взаимоотношений между двумя государствами. В этих соглашениях, как правило, присутствует положение о налоговой недискриминации, т. е. о предоставлении гражданам и компаниям другой стороны такого же налогового режима и «обращения», как и местным, «национальным» гражданам и компаниям. При этом, однако, оговаривается, что каждая страна сохраняет за собой право предоставления своим гражданам и компаниям налоговых льгот без обязательного их распространения на граждан и компании другой страны. Во-вторых, это соглашения об установлении дипломатических и консульских отношений (включая и специальные консульские конвенции), в которых, как правило, оговариваются взаимные налоговые льготы для дипломатических и консульских представительств и их сотрудников, проживающих в другой стране. Объем льгот обычно ограничивается целями и рамками пребывания данных лиц на чужой территории. Перечень таких льгот содержится в многосторонних Венских конвенциях 1961 и 1963 гг. о дипломатических и консульских представительствах. Большинство стран являются участниками этих конвенций. Следует подчеркнуть, что льготы, предусмотренные по этим двум типам соглашений, как правило, в той или иной форме включаются и в общие налоговые соглашения. В-третьих, это торговые договоры и соглашения, предусматривающие применение режима максимального благоприятствования в отношении товаров и услуг, ввозимых из страны-партнера. По своему налоговому действию эти соглашения обычно распространяются лишь на таможенные пошлины, однако они могут устанавливать режим наибольшего благоприятствования и по линии общих налоговых правил, так же, как и других норм (валютных, банковских и т. д.), относящихся к ведению внешнеторговой деятельности. Кроме того, существуют чисто таможенные соглашения, в том числе многосторонние (таможенные союзы и др.). Наиболее известный пример — Генеральное соглашение по тарифам и торговле (ГАТТ), которое по своему существу являлось многосторонним соглашением по косвенному налогообложению. Имеются и другие виды соглашений в сфере косвенного налогообложения. К ним, например, можно отнести директивы ЕЭС о «гармонизации» налогообложения в странах — членах ЕЭС: О введении единого налога на добавленную стоимость; О принципах взимания этого налога, устраняющих возможность двойного налогообложения; Об ограничении налогового субсидирования экспорта и др. Наконец, в-четвертых, это специфический тип международного договора, определяющего принципы взаимоотношений международных организаций со странами их базирования. Таковы соглашение США с ООН о размещении ее штаб-квартиры в Нью-Йорке; соглашение Франции с ЮНЕСКО и другими специализированными подразделениями ООН: соглашение Бельгии с НАТО; соглашение Эфиопии с ОАЕ; оглашение СССР с СЭВ и др. Во всех названных соглашениях наряду с прочими нормами и правилами размещения и функционирования этих организаций на территории принимающей страны содержатся налоговые льготы в отношении данных организаций и их сотрудников, а также представителей других государств, участвующих в их работе или прикомандированных к ним.
